Premessa
Il D.L. 11/2023 emanato lo scorso febbraio, convertito in Legge 38/2023, ha apportato rilevanti modifiche in tema di detrazioni fiscali da bonus edili.
In particolare si evidenziano:
- il differimento, dal 31.03 al 30.09.2023 dei termini per il sostenimento delle spese con riferimento agli interventi “super-bonus 110%” sugli edifici unifamiliari, c.d. villette;
- la possibilità di inviare, all’Agenzia delle Entrate, la comunicazione di opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito, dei crediti derivanti dai bonus edili per lavori “2022”, entro e non oltre il 30.11.2023, mediante l’istituto della “remissione in bonis”, con il pagamento di una sanzione pari a 250 euro;
- la facoltà di ripartire la detrazione spettante da super-bonus 110% in 10 rate annuali di parti importo (anziché 5 o 4) a partire dall’anno d’imposta 2023;
- il blocco delle opzioni per lo sconto in fattura e/o la cessione del credito ai lavori “iniziati” dopo il 16.02.2023.
Analizziamo queste ed altre novità nel corso di questo intervento.
SUPERBONUS 110% “VILLETTE”
Il decreto “blocca crediti”, all’articolo 1, modifica nuovamente il comma 8-bis dell’articolo 119, D.L. 34/2020, disponendo che la detrazione del 110% per gli interventi edili “agevolati”, effettuati sulle unità immobiliari unifamiliari (c.d. “villette”) può essere fruita per le spese sostenute fino al 30.09.2023, anziché fino al 31.03.2023 come precedentemente previsto.
Resta inteso che la detrazione del 110% resta subordinata al raggiungimento del SAL 30% entro lo scorso 30.09.2022.
STOP OPZIONE PER SCONTO IN FATTURA E CESSIONE DEL CREDITO
Con riferimento alle detrazioni spettanti per gli interventi edilizi o di risparmio energetico di cui all’articolo 121, comma 2, D.L. 34/2020, è confermato che non è più possibile esercitare l’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito di cui all’articolo 121, D.L. 34/2020, a decorrere dal 17.02.2023.
L’impossibilità di optare per lo sconto in fattura o la cessione del credito riguarda tutti gli interventi elencati nel comma 2 di cui all’articolo 121 comprendendo, pertanto, sia quelli con detrazione del 110% (super-bonus) o 90% (bonus facciate) sia quelli opzionabili con le le detrazioni “ordinarie” (p.e. ristrutturazione edilizia o risparmio energetico).
I soggetti che sostengono le spese per tali interventi agevolati possono utilizzare la detrazione spettante direttamente in dichiarazione dei redditi, fatta eccezione per le fattispecie escluse dal divieto di opzione dai commi 2 e 3, di seguito riportate.
Il divieto in esame riguarda l’esercizio dell’opzione per lo sconto in fattura o la prima cessione del credito da comunicare all’Agenzia delle Entrate con l’apposita Comunicazione. La disposizione in esame non riguarda i crediti che risultano già nella Piattaforma e, pertanto, i crediti già risultanti in capo ai fornitori o cessionari possono continuare ad essere ceduti nel rispetto delle limitazioni vigenti.
Al fine di coordinare la disciplina in essere al nuovo divieto, il comma 4 dell’articolo 2, Legge 38/2023 dispone l’abrogazione delle parti degli articoli 14 e 16, D.L. 63/2013 in cui è prevista la possibilità di esercitare le opzioni per lo sconto in fattura o la cessione del credito in luogo dell’utilizzo della detrazione in dichiarazione dei redditi.
INTERVENTI AGEVOLATI CON OPZIONE PER LO SCONTO O LA CESSIONE DEL CREDITO
Al fine di individuare le fattispecie escluse dal “blocco crediti” disposto dal Legge 38/2023, per le quali è ancora possibile esercitare l’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito, sono stati confermati i commi 2 e 3 dell’articolo 2, originariamente previsti dal Decreto in esame e sono state fatte alcune implementazioni. In particolare:
- è stato inserito il nuovo comma 1-bis ai sensi del quale il predetto “blocco” delle opzioni non trova applicazione per le spese sostenute per gli interventi di superamento ed eliminazione di barriere architettoniche di cui all’articolo 119-ter, D.L. 34/2020 (con detrazione del 75%);
- il “blocco” delle opzioni previsto dal comma 1 non trova applicazione al ricorrere delle seguenti fattispecie, in essere al 16.02.2023 (ovvero, prima dell’entrata in vigore della Legge 38/2023).
| Progr. | Interventi con detrazione al 110% o 90% – comma 2 |
| 1 | Interventi diversi da quelli effettuati dai condomini, per i quali al 16.02.2023 risulti presentata la Comunicazione di inizio lavori asseverata (CILAS) |
| 2 | Interventi effettuati dai condomini, per i quali al 16.02.2023 risulti adottata la delibera assembleare di approvazione dei lavori e presentata la Comunicazione di inizio lavori asseverata (CILAS) |
| 3 | Interventi comportanti la demolizione e ricostruzione degli edifici per i quali al 16.02.2023 risulti presentata l’istanza per l’acquisizione del titolo abilitativo. In sede di conversione è stata inserita la previsione che nelle zone sismiche di categoria 1, 2 e 3, tale esclusione si applica anche alle spese per gli interventi di cui agli artt. 119 e 121, comma 2, D.L.34/2020 compresi in piani di recupero del patrimonio edilizio e la riqualificazione urbana comunque denominati, che abbiano contenuti progettuali di dettaglio, attuabili a mezzo di titoli semplificati, che al 17.02.2023 risultino approvati dall’Amministrazione comunale e concorrano al risparmio energetico e all’adeguamento sismico dei fabbricati. |
| Progr. | Interventi con detrazioni ordinarie |
| 1 | Interventi diversi da quelli di cui all’art. 119, D.L. 34/2020 (p.e., recupero edilizio art. 16-bis, TUIR o interventi di efficienza energetica D.L. 63/2013) per i quali al 16.02.2023: risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo;siano già iniziati i lavori, se non è richiesto il titolo abilitativo. In sede di conversione, nelle fattispecie di esclusione dal “blocco” in esame è stato inserito anche il caso in cui, al 16.02.2023, non siano ancora iniziati i lavori ma sia già stato stipulato un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni o servizi oggetto dei lavori. È inoltre previsto che, se al 16.02.2023 non risultano versati acconti, la data (antecedente) dell’inizio dei lavori o della stipula di un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni o servizi oggetto dei lavori deve essere attestata sia dal cedente/committente che dal cessionario/prestatore mediante dichiarazione sostitutiva di atto notorio D.P.R. 445/2000. |
| 2 | In caso di acquisto di unità immobiliari dall’impresa che ha ristrutturato l’edificio di cui all’art. 16-bis, comma 3, TUIR, e acquisto di immobili rientranti nel c.d. “sisma bonus acquisti” di cui all’art. 16, comma 1-septies, D.L.63/2013, in sede di conversione è stato modificato il requisito per poter rientrare nei casi di esonero dal “blocco” dell’opzione. É infatti disposto che al 16.02.2023 è necessario che risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo per l’esecuzione dei lavori edilizi (nel testo originario era richiesto che alla predetta data risultasse registrato il contratto preliminare o il rogito definitivo di compravendita dell’immobile). Si evidenzia inoltre che tra gli interventi rientranti in tale fattispecie di esclusione è stata inserita anche la lett. d) del comma 1 dell’art. 16-bis e pertanto anche le spese per la realizzazione di autorimesse o posti auto pertinenziali. |
In sede di conversione, con il nuovo comma 3-quater, sono stati esclusi dal blocco dell’esercizio delle opzioni (sconto in fattura o cessione del credito) anche gli interventi effettuati su:
- immobili danneggiati dagli eventi sismici verificatisi dal 01.04.2009, per i quali è stato dichiarato lo stato di emergenza, di cui al comma 8-ter, primo periodo, dell’articolo 119;
- immobili danneggiati dagli eventi meteorologici verificatisi dal 15.09.2022 nelle Marche per i quali è stato dichiarato lo stato di emergenza (Deliberazioni 16.09.2022 e 19.10.2022).
Al ricorrere di tutte le fattispecie sopra elencate, pertanto, il beneficiario della detrazione ha ancora la possibilità di optare per lo sconto in fattura o la cessione del credito.
In sede di conversione è stata introdotta la previsione che l’esonero dal blocco dell’esercizio delle opzioni in esame opera anche con riferimento alle opzioni esercitate dai soggetti di cui alle lett. c), d) e d-bis) del comma 9 dell’articolo 119 che risultano già costituiti al 17.02.2023, ossia:
- IACP comunque denominati ed enti ad essi assimilati che rispondono ai requisiti europei in materia di “in house providing”;
- cooperative di abitazione a proprietà indivisa;
- ONLUS di cui all’art. 10, D.lgs. 460/97, OdV e APS iscritte nei relativi registri.
Con riferimento a tale categoria di soggetti è richiesta la sussistenza dei requisiti previsti dal comma 10-bis dell’articolo 119 (attività socio-sanitarie e assistenziali, possesso di immobili di categoria catastale B/1, B/2 o B/4 e non percezione di compensi da parte dei membri del Consiglio di Amministrazione):
- “fin dalla data di avvio dei lavori o, se precedente, di sostenimento delle spese”;
- “fino alla fine dell’ultimo periodo d’imposta di fruizione delle quote annuali costanti di detrazione”,
fermo restando che la registrazione del contratto di comodato d’uso, in caso di detenzione a tale titolo dell’immobile oggetto degli interventi, deve risultare in data certa anteriore al 01.06.2021 (data di entrata in vigore del comma 10-bis).
A tal fine, con riferimento al requisito riguardante la non percezione di compensi o indennità di carica da parte dei membri del Consiglio di amministrazione (diversamente da quanto indicato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 08.02.2023, n. 3/E per la fruizione della detrazione nel limite di spesa fissato dallo stesso comma 10-bis) è previsto che, indipendentemente da quanto indicato nello statuto, lo stesso si considera soddisfatto se è dimostrato con qualsiasi mezzo di prova oppure attestato con dichiarazione sostitutiva, D.P.R. 445/2000 che i predetti membri non hanno percepito compensi o indennità di carica ovvero vi hanno rinunciato o li hanno restituiti.
Per i predetti soggetti l’esonero si applica sia con riferimento agli interventi con detrazione nella misura ordinaria (50% – 65% – 70% – 80% – etc.) sia per quelli con detrazione del 110%.
NUOVA RIPARTIZIONE CREDITI IN 10 QUOTE ANNUALI
Come noto, per gli interventi di cui all’articolo 119, D.L. 34/2020 l’utilizzo diretto della detrazione e conseguentemente del relativo credito derivante dall’opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito era ordinariamente previsto in 5 o 4 rate annuali, a seconda del periodo in cui si sono verificati gli interventi agevolati.
Con l’articolo 9, D.L. 176/2022, c.d. “Decreto Aiuti-quater”, è stata introdotta la possibilità di ripartire ed utilizzare in 10 rate annuali di pari importo (anziché 5 o 4) il credito sorto a seguito delle predette opzioni, con esclusivo riferimento ai crediti derivanti da Comunicazioni di sconto in fattura o cessione del credito inviate all’Agenzia entro il 31.10.2022 e non ancora utilizzati.
Il Legislatore interviene ora sul predetto articolo 9 disponendo che, la possibilità di rateizzare il credito in 10 rate annuali è applicabile:
- anche ai crediti sorti a seguito degli interventi di cui all’articolo 119-ter, D.L. 34/2020 e all’articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies, D.L. 63/2013, ossia interventi finalizzati al superamento e all’eliminazione di barriere architettoniche con detrazione del 75% e interventi rientranti nel c.d. “Sisma bonus” e “Sisma bonus acquisti”;
- ai crediti derivanti da Comunicazioni di sconto in fattura o cessione del credito inviate all’Agenzia entro il 31.03.2023 (anziché entro il 31.10.2022) e non ancora utilizzati.
Resta fermo che, come originariamente previsto, la scelta di ripartire il credito in 10 rate annuali deve essere comunicato all’Agenzia delle Entrate con un’apposita Comunicazione che ad oggi non risulta ancora disponibile.
Con l’introduzione del nuovo comma 8-quinquies all’articolo 119, D.L. 34/2020 è ora disposto che, esclusivamente per le spese sostenute dal 01.01.2020 al 31.12.2022 per gli interventi con detrazione del 110%, il contribuente che utilizza direttamente la detrazione spettante nel Modello 730 o REDDITI può scegliere di rateizzarla in 10 rate annuali di apri importo, anziché in 4 come ordinariamente previsto.
Il nuovo comma 8-quinquies dispone che tale opzione:
- va “esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta 2023” e quindi nel Modello 730 o REDDITI 2024 relativo al 2023;
- l’opzione è irrevocabile e può essere esercitata “a condizione che la rata di detrazione relativa al periodo d’imposta 2022 non sia stata indicata nella relativa dichiarazione dei redditi”. In altre parole, trattandosi di spese sostenute nel 2022, la prima rata di detrazione spettante non deve essere esposta nel Modello 730 o REDDITI 2023.
REMISSIONE IN BONIS ENTRO IL 30.11.2023
In sede di conversione della Legge 38/2023 è stata inserita la possibilità, per il cedente, di presentare tardivamente (ovvero post 31.03.2023) all’Agenzia delle Entrate la Comunicazione di opzione per la prima cessione del credito, ricorrendo alla c.d. “remissione in bonis” di cui all’articolo 2, comma 1, D.L. 16/2012. La remissione in bonis si considera correttamente applicata se la Comunicazione di opzione per lo sconto in fattura o la cessione del credito è presentata entro i termini di presentazione della prima dichiarazione dei redditi “utile”, con il versamento di 250 euro, a titolo di sanzione. Il tutto, anche nel caso in cui il contratto di cessione tra le parti non sia stato concluso alla data del 31.03.2023.
Tale possibilità è circoscritta ad un ambito ristretto dei possibili casi di opzione in quanto la stessa è applicabile esclusivamente nel caso in cui:
- il soggetto titolare della detrazione opta per la cessione del corrispondente credito. Si tratta quindi della Comunicazione di cessione presentata dal contribuente che non intende utilizzare in dichiarazione dei redditi la detrazione spettante per le spese sostenute;
- la cessione del credito è effettuata a favore di una banca, intermediario finanziario, società appartenente ad un gruppo bancario o impresa di assicurazione autorizzata ad operare in Italia.
Merita evidenziare che tale disposizione riguarda la Comunicazione di opzione da presentare all’Agenzia delle Entrate e, pertanto, solo la prima cessione del credito e non i crediti che risultano già presenti nella Piattaforma.
Per i lavori “2022” la comunicazione di opzione va presentata entro il 30.11.2023.
COMPENSAZIONE F24 CON CREDITI TRIBUTARI E PREVIDENZIALI
Con l’interpretazione autentica fornita dal nuovo articolo 2-quater, Legge 38/2023 è stato precisato che l’utilizzo in compensazione nel Modello F24 dei crediti derivanti dagli interventi edili agevolati può avvenire anche compensando debiti nei confronti di Enti impositori diversi, nel rispetto delle ordinarie disposizioni previste dall’articolo 17, D.lgs. 241/97. Ciò trova applicazione anche con riferimento ai crediti derivanti dalle opzioni di cui al citato articolo 121, D.L. 34/2020.
Tale interpretazione “risolve” il mancato riconoscimento da parte di alcuni Giudici del lavoro (Tribunale di Milano, sentenze 2207/2021 e 625/2022; Tribunale di Brescia sentenza 1251/2022) della possibilità di compensazione tra crediti tributari e debiti previdenziali.
ACQUSIZIONE CREDITI PUBBLICA AMMINISTRAZIONE
È confermato il nuovo comma 1-quinquies dell’articolo 121, D.L. 34/2020, ai sensi del quale, a decorrere dal 17.02.2023, le Pubbliche Amministrazioni di cui all’articolo 1, comma 2, Legge 196/2009 non possono più acquisire i crediti d’imposta derivanti dall’esercizio delle opzioni per lo sconto in fattura o la cessione del credito.
CREDITI CONVERTIBILI IN BUONI DEL TESORO
Il decreto “blocca crediti”, con l’introduzione del nuovo comma 1-sexies di cui all’articolo 121, D.L. 34/2020, ha introdotto la possibilità per banche, intermediari finanziari, società appartenenti ad un gruppo bancario e/o imprese di assicurazione, di utilizzare i crediti acquisiti tramite i bonus edili per sottoscrivere emissioni di Buoni del Tesoro con scadenza non inferiore a 10 anni, esclusivamente nel caso in cui detti crediti non possano essere utilizzati in compensazione per esaurimento della “capienza fiscale”.
Tale possibilità è applicabile con riferimento ai crediti sorti a seguito di spese agevolate sostenute fino al 31.12.2022 e nel limite del 10% della quota annuale eccedente i crediti d’imposta sorti a fronte di spese di cui all’articolo 119 (detrazione del 110%), già utilizzati in compensazione nel Modello F24.
Tale utilizzo sarà applicabile a decorrere dalle ordinarie emissioni effettuate dal 01.01.2028.
RESPONSABILITA’ SOLIDALE FORNITORI E CESSIONARI
Sono confermati, con alcune modifiche e implementazioni, i nuovi commi 6-bis, 6-ter e 6-quater di cui all’articolo 121, D.L. 34/2020, con riferimento alla documentazione che il fornitore che ha applicato lo sconto o il cessionario del credito devono possedere affinché sia escluso il concorso nella violazione nonché la responsabilità in solido in caso di mancanza, anche parziale, dei requisiti che danno diritto alla detrazione da cui è scaturito il credito, ferme restando le ipotesi di dolo e di divieto di acquisto del credito da parte dei soggetti ordinariamente tenuti al rispetto della normativa antiriciclaggio al ricorrere delle fattispecie previste dagli articoli 35 e 42, D.lgs. 231/2007 (elementi che fanno presupporre la sussistenza di un’“operazione sospetta” ovvero impossibilità di effettuare un’adeguata verifica della clientela), come previsto dall’articolo 122-bis, comma 4, D.L. 34/2020.
In particolare, è richiesto il possesso della seguente documentazione.
| Progr. | Descrizione |
| 1 | Titolo edilizio abilitativo per l’esecuzione degli interventi. Per gli interventi in regime di edilizia libera, dichiarazione sostitutiva di atto notorio D.P.R. 445/2000, in cui sia indicata la data di inizio lavori ed attestata la circostanza che gli stessi rientrano tra quelli agevolabili. |
| 2 | Notifica preliminare dell’avvio dei lavori all’ASL o dichiarazione sostitutiva di atto notorio D.P.R. 445/2000 se non richiesta. |
| 3 | Visura catastale ante operam o storica dell’immobile oggetto degli interventi. In caso di immobili non ancora censiti, domanda di accatastamento |
| 4 | Fatture, ricevute o altri documenti comprovanti le spese sostenute, nonché documenti attestanti l’avvenuto pagamento delle stesse. |
| 5 | Asseverazioni previste dalla normativa di riferimento, per requisiti tecnici degli interventi e congruità delle spese, con i relativi allegati, nonché le ricevute di presentazione e deposito presso i competenti Uffici. |
| 6 | Per gli interventi su parti comuni di edifici condominiali, delibera condominiale di approvazione dei lavori e relativa tabella di ripartizione delle spese tra i Condomini. |
| 7 | Per gli interventi di efficienza energetica la documentazione richiesta dall’art. 6, comma 1, lett. a) e c), DM 6.8.2020, “Requisiti tecnici per l’accesso alle detrazioni fiscali per la riqualificazione energetica degli edifici – c.d. Ecobonus”. Per gli interventi per i quali uno o più dei predetti documenti non risultino dovuti, dichiarazione sostitutiva di atto notorio D.P.R. 445/2000 che attesti tale Circostanza. In sede di conversione è stato precisato che tale documentazione riguarda gli interventi di efficienza energetica diversi da quelli di cui all’art. 119, commi 1 e 2, D.L. 34/2020. |
| 8 | Visto di conformità dei dati relativi alla documentazione attestante la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione, rilasciato da un professionista abilitato o responsabile fiscale CAF imprese. |
| 9 | Attestazione di avvenuta osservanza degli obblighi antiriciclaggio di cui agli artt. 35 e 42, D.lgs. 231/2007. In sede di conversione la richiesta di tale attestazione è stata prevista, non solo per i “soggetti obbligati di cui all’art. 3, D.lgs. 231/2007 che intervengono nelle cessioni” ma più genericamente per il “soggetto che è controparte nella cessione”. A tal fine è stato inoltre disposto che, se tale soggetto è una società quotata o società appartenente al gruppo di una società quotata non rientrante tra i soggetti tenuti agli obblighi antiriciclaggio, l’attestazione dell’adempimento di analoghi controlli di adeguata verifica della clientela va rilasciata da una società di revisione. |
| 10 | Per gli interventi di riduzione del rischio sismico, la documentazione prevista dal DM 329/2020 che ha modificato il DM 58/2017, “Sisma Bonus – Linee guida per la classificazione del rischio sismico delle costruzioni nonché le modalità per l’attestazione, da parte di professionisti abilitati, dell’efficacia degli interventi effettuati”. |
| 11 | Contratto di appalto sottoscritto tra il soggetto che ha realizzato i lavori e il committente |
É altresì confermato che per i soggetti che acquistano i crediti d’imposta da una banca o da una società appartenente ad un gruppo bancario, al fine di escludere la responsabilità in solido cedente/cessionario è sufficiente acquisire un’attestazione con la quale la cedente dichiara di essere in possesso della predetta documentazione.
E’ stato disposto che tale attestazione è sufficiente anche quando il cedente è una società quotata o una società appartenente al gruppo di una società quotata, fermo restando il divieto di acquisto di cui all’articolo 122-bis, comma 4, D.L. 34/2020 (in caso di “operazioni ospette” o impossibilità di verifica della clientela).
É confermato anche il nuovo comma 6-quater, ai sensi del quale il mancato possesso della documentazione prevista non costituisce, da solo, causa di responsabilità solidale per dolo o colpa grave del cessionario. Quest’ultimo può infatti fornire, con ogni mezzo, prova della propria diligenza o non gravità della negligenza.
Continua a gravare sull’Ente impositore l’onere della prova della sussistenza dell’elemento soggettivo del dolo o della colpa grave del cessionario, per la contestazione del concorso del cessionario nella violazione e della sua responsabilità solidale ai sensi del comma 6, fermo restando che tutto ciò trova applicazione a condizione che per i crediti ceduti siano stati acquisiti il visto di conformità, le asseverazioni e le attestazioni previsti, di cui agli articoli 119 e 121, D.L. 34/2020.