PREMESSA
Con la Legge di Bilancio 2023 (Legge 197/2022) sono stati rivisti (al rialzo) i limiti per l’accesso al regime di contabilità semplificata.
Possono, ora, accedere al regime di contabilità semplificata:
– le persone fisiche esercenti attività d’impresa,
– le società di persone ed enti equiparati,
– gli enti non commerciali che esercitano un’attività commerciale in via non prevalente,
– i trust, alle medesime condizioni,
che, nell’anno precedente, abbiano realizzato un volume di ricavi non superiore a:
– 500.000 euro, per le prestazioni di servizi
– 800.000 euro, per le altre attività.
I predetti limiti valgono anche per le liquidazioni periodiche IVA trimestrali.
Le imprese in contabilità semplificata, possono inoltre, calcolare l’Irap considerando, ai sensi dell’articolo 5-bis, D.lgs. 446/1997, gli stessi componenti positivi e negativi di reddito considerati ai fini fiscali.
Di questi ed altri aspetti ne parleremo in questo intervento.
I NUOVI LIMITI AI RICAVI E/O COMPENSI
A decorrere dal 01.01.2017, le imprese minori in regime di contabilità semplificata possono determinare il reddito in base al «principio di cassa», in luogo di quello per competenza.
In buona sostanza, il principio di cassa prevede che le fatture di vendita e di acquisto possano considerarsi rispettivamente incassate e pagate al momento della loro registrazione (c.d. metodo “per cassa”).
Con la Legge di Bilancio 2023 (Legge 197/2022) sono stati rivisti (al rialzo) i limiti per l’accesso al regime di contabilità semplificata. Possono, ora, accedere al regime di contabilità semplificata:
- le persone fisiche esercenti attività d’impresa,
- le società di persone ed enti equiparati,
- gli enti non commerciali che esercitano un’attività commerciale in via non prevalente,
- i trust, alle medesime condizioni,
che, nell’anno precedente, abbiano realizzato un volume di ricavi non superiore a:
- 500.000 euro, per le prestazioni di servizi
- 800.000 euro, per la produzione di beni ed altre attività.
Per individuare l’ammontare dei ricavi, in base agli articoli 57 e 85, TUIR vanno considerati, ad esempio, i seguenti componenti:
- corrispettivi delle cessioni di beni e/o delle prestazioni di servizi alla cui produzione o scambio è diretta l’attività d’impresa;
- corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni finiti, esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione;
- assegnazioni dei predetti beni ai soci o per l’autoconsumo del titolare d’impresa;
- destinazione dei predetti beni a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;
- contributi in c/esercizio a norma di legge;
- risarcimenti in forma assicurativa per la perdita o il danneggiamento di beni,
- proventi immobiliari di immobili c.d. “patrimonio”;
- plusvalenze patrimoniali di cui all’articolo 86 TUIR;
- dividendi e interessi da altre imprese.
Per l’accesso al regime di contabilità semplificata si devono verificare due aspetti, alternativi tra loro:
- se il contribuente proviene dal regime forfetario, si considerano i ricavi effettivamente incassati nell’anno;
- se il contribuente proviene dal regime di contabilità ordinaria, si deve tener conto del volume di ricavi maturati per competenza, indipendentemente dall’effettivo incasso.
In caso di esercizio contemporaneo di più attività (per esempio, consulenza aziendale e vendita di generi alimentari), ai fini dei limiti previsti per la contabilità semplificata è necessario fare riferimento:
- al limite relativo alle attività diverse da quelle di prestazioni di servizi (800.000 euro) se i ricavi delle attività esercitate non sono distintamente annotati;
- al limite relativo all’attività prevalente, se i ricavi delle attività esercitate sono distintamente annotati.
Pertanto, se l’attività prevalentemente esercitata è relativa:
- alle prestazioni di servizi (ad esempio, consulenza aziendale), il limite dei ricavi di riferimento è pari a 500.000 euro;
- alla produzione di beni (ad esempio, vendita di generi alimentari), il limite dei ricavi di riferimento è pari a € 800.000.
Si ritiene che, anche con riferimento alla contabilità semplificata, risulti applicabile quanto evidenziato dall’Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 18.10.2007, n. 293/E, con la quale è stato ribadito che, dopo aver identificato l’attività prevalente, va contemporaneamente verificato:
- il rispetto del limite di ricavi riferito all’attività prevalente e
- il non superamento del limite di 800.000 euro dei ricavi complessivi derivanti da tutte le attività svolte.
Per la corretta individuazione del regime naturale da adottare nel 2024, i contribuenti devono verificare se, nell’anno precedente, siano stati o meno superati i rispettivi nuovi limiti.
Come già disposto per il regime forfetario («vanno verificati i ricavi o compensi incassati dell’anno precedente»), per adottare il regime di contabilità semplificata nel 2024 si devono prendere a riferimento i ricavi o compensi incassati nel 2023.
Di seguito due tabelle riassuntive.
| Imprese con unica attività esercitata | ||
| Attività | Ricavi 2023 | Contabilità 2024 |
| Prestazioni di servizi | FINO A 500.000 | SEMPLIFICATA |
| OLTRE 500.000 | ORDINARIA | |
| Altre attività | FINO A 800.000 | SEMPLIFICATA |
| OLTRE 800.000 | ORDINARIA | |
| Imprese MULTIATTIVITA’ | |||
| CONTABILITA’ | ATTIVITA’ PREV. | RICAVI 2023 | Contabilità 2024 |
| DISTINTA ANNOTAZIONE | PREST. SERVIZI | FINO A 500.000 ** | SEMPLIFICATA |
| ALTRE ATTIVITA’ | FINO A 800.000 ** | SEMPLIFICATA | |
| NO DISTINTA ANNOTAZIONE | QUALSIASI | FINO A 800.000 | SEMPLIFICATA |
** si deve tener conto del limite complessivo di 800.000 euro per la somma delle attività**
LA TENUTA DEI REGISTRI CONTABILI
I soggetti che adottano il regime di contabilità semplificata ai sensi dell’art. 18, comma 2, TUIR, devono annotare cronologicamente, in due distinti registri, i ricavi percepiti e le spese sostenute indicando per ciascun componente positivo o negativo:
- il relativo importo;
- le generalità, l’indirizzo e il Comune di residenza del soggetto che effettua il pagamento oppure il codice fiscale del cliente;
- gli estremi della fattura o di altro documento emesso.
Allo stesso tempo, i ricavi e le spese non incassati o pagate non saranno soggetti a registrazione. Tale metodo di tenuta dei registri contabili viene denominato “criterio incassi e pagamenti”, alla stregua di un professionista. Nei suddetti registri vanno altresì annotati, entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi, gli altri componenti positivi e negativi di reddito non soggetti all’Imposta sul Valore Aggiunto.
Tuttavia, il contribuente in regime di contabilità semplificata può adottare, alternativamente al precedente, il metodo di tenuta dei registri contabili previsto dall’articolo 18, comma 4, TUIR, sicuramente il più utilizzato.
Tale metodo, denominato “criterio per cassa”, prevede che i registri Iva sostituiscano i registri degli incassi e dei pagamenti, qualora siano separatamente annotate le operazioni non soggette a registrazione ai fini dell’imposta sul valore aggiunto (art. 18, co. 4, TUIR).
Nel caso in cui l’incasso/pagamento non sia avvenuto nell’anno di annotazione, nei registri Iva va riportato l’importo complessivo dei mancati incassi/pagamenti con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono. In tal caso, i ricavi percepiti o costi sostenuti vanno annotati separatamente nel periodo d’imposta in cui sono incassati o pagati, indicando il documento già registrato ai fini Iva.
Previa opzione vincolante per almeno 3 anni, il contribuente può tenere i registri Iva senza annotare i relativi incassi e/o pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini Iva. In tal caso i ricavi e le spese si considerano rispettivamente incassati e pagati al momento della registrazione delle fatture. Tale ultimo metodo è previsto dall’articolo 18, comma 5, TUIR ed è denominato “criterio per registrazione”.
LIQUIDAZIONI IVA PERIODICHE
La modifica (al rialzo) dei limiti di accesso al regime di contabilità semplificata si è reso applicabile anche alle liquidazioni periodiche IVA nonostante il limite fissato per le LI.PE. non fosse collegato ai ricavi bensì al volume d’affari ai fini IVA.
Già la Legge di Bilancio 2012 (art. 14, co. 11, L. 183/2011) aveva chiarito che «i limiti per la liquidazione trimestrale dell’Iva sono i medesimi di quelli fissati per il regime di contabilità semplificata». In buona sostanza, i limiti sono equiparabili, pertanto, per le liquidazioni periodiche IVA, l’opzione per la trimestrale è possibile con un volume d’affari non superiore a:
- 500.000 euro per le prestazioni di servizi
- 800.000 euro per le cessioni di beni e le altre attività diverse dalle precedenti.
In caso di imprese multiattività, si applicano le precedenti regole già analizzate.
OPZIONE PER LA CONTABILITA’ ORDINARIA
Il regime di contabilità semplificata è usufruibile qualora un contribuente, nell’anno precedente, realizzi ricavi o compensi per importi non superiori ai sopracitati limiti.
Tuttavia, il regime di contabilità semplificata può essere “bypassato” accedendo, per opzione, al regime di contabilità ordinaria. L’opzione è vincolante per 3 esercizi, con tacito rinnovo. Tale vincolo triennale, come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 13.4.2017, n. 11/E, è giustificato dal fatto che l’opzione in esame si riflette sulla determinazione del reddito (applicazione “ordinaria” del principio di competenza ovvero del regime “improntato al criterio di cassa”). L’eventuale revoca deve essere esercitata al termine del triennio.
Il passaggio di regime è subordinato all’esercizio di:
- un comportamento concludente, e/o
- un’opzione sul quadro “VO” nella dichiarazione IVA annuale.
Ai sensi della C.M. 209/E/1998, per comportamento concludente “si intende l’effettuazione da parte del contribuente di adempimenti che presuppongono inequivocabilmente la scelta di un determinato regime…omissis”. Pertanto, in presenza di comportamenti, quali ad esempio:
- la tenuta del libro giornale
- la tenuta del libro inventari
- la presentazione di dichiarazioni dei redditi con compilazione del quadro RF
ritenuti concludenti, la scelta per l’adozione del regime di contabilità ordinaria si ritiene, per l’Agenzia delle Entrate, adottata.
Tuttavia, il contribuente deve comunicare l’opzione per l’adozione del regime di contabilità ordinaria (così come la revoca) nel quadro VO della dichiarazione annuale IVA presentata nel periodo d’imposta in cui la scelta è stata operata. La mancata comunicazione nel quadro VO non preclude l’accesso al regime prescelto (art. 2, co. 3, D.P.R. 442/1997), che è garantito dal comportamento concludente, ma comporta il pagamento della sanzione pari a 250 euro (art. 1, co. 1, D.P.R. 471/1997).
IRAP
La base imponibile IRAP dei soggetti in regime di contabilità semplificata è determinata, con l’aggiunta dell’articolo 5-bis, comma 1, D.lgs. 446/97, sulla base delle componenti positive e negative di reddito determinate ai fini fiscali ed elencate dal predetto articolo.
Si ricorda, tuttavia, che a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 01.01.2022, l’articolo 1 comma 8, Legge 234/2021, prevede che l’IRAP non sia più dovuta dalle persone fisiche esercenti:
- attività commerciali (in breve, artigiani e commercianti);
- arti e professioni;
- imprese familiari (avendo, anch’essa, natura individuale e non collettiva).
Merita comunque evidenziare che, fino al 31.12.2021, gli imprenditori e i professionisti potevano non applicare l’IRAP qualora, in alternativa:
- si avvalessero del regime forfetario (L. 190/2014) o di quello di vantaggio (D.L. 98/2016);
- fossero privi di autonoma organizzazione (articolo 2, D.lgs. 446/97), secondo la nozione delineata nel corso degli anni dalla giurisprudenza di legittimità e di merito.
I soggetti in contabilità semplificata possono, comunque, optare per l’applicazione del metodo di calcolo dell’IRAP c.d. “da bilancio”, previsto dall’articolo 5, D.lgs. 446/1997, con conseguente obbligo di tenuta della contabilità nei modi ordinari. Tale scelta è vincolante per 3 esercizi, al termine dei quali si intende tacitamente rinnovata per ulteriori 3 esercizi.
Il criterio di calcolo dell’IRAP «da bilancio» prevede che gli elementi positivi e negativi di reddito siano determinati in base alle risultanze del conto economico di bilancio ovvero, in altre parole, si esegue la differenza fra valore della produzione (A) e costi della produzione (B).
Da ciò ne consegue che la possibilità di transitare al regime di contabilità semplificata risulta vincolata anche dalla scelta fatta ai fini IRAP. In altre parole, una società in contabilità ordinaria nel 2023, che ha conseguito ricavi 2023 non superiori ai limiti (500.000 o 800.000 euro), prima di “passare” dal 2024 alla contabilità semplificata, dovrà verificare la presenza o meno dell’opzione IRAP per il metodo c.d. “da bilancio” che obbliga la stessa ad applicare la contabilità ordinaria per 3 anni.
Pertanto, l’eventuale regime di determinazione dell’IRAP c.d. “da bilancio” comporta l’obbligo di adozione del regime di contabilità ordinaria per 3 esercizi.
FLAT TAX INCREMENTALE 2024
Per le persone fisiche esercenti attività d’impresa o di lavoro autonomo, che non applicano il regime forfetario, è previsto un regime agevolato (opzionale) in base al quale una quota del reddito 2023 incrementale è tassata con un’imposta sostitutiva del 15%. Si tratta, in altre parole, di una «FLAT TAX» incrementale applicabile sulla quota di reddito d’impresa o lavoro autonomo «2023» che eccede il reddito di riferimento.
Per determinare la quota assoggettata alla “FLAT TAX” incrementale è necessario:
- conseguire un reddito 2023 più elevato rispetto a quello del triennio precedente;
- individuare i redditi 2020, 2021, 2022;
- individuare il reddito più elevato dichiarato nel triennio 2020-2022;
- calcolare la differenza tra il reddito 2023 e il reddito più elevato del triennio 2020-2022.
Tale differenza:
- va ridotta del 5% del maggiore dei redditi del triennio (franchigia),
- non può eccedere i 40.000 euro,
- è assoggettata all’imposta sostitutiva del 15%.
L’applicazione dell’imposta sostitutiva del 15% è irrilevante ai fini degli acconti d’imposta IRPEF e ADDIZIONALI per il periodo d’imposta 2024. In altre parole, si tratta di un’imposta piatta, alla stregua, per esempio, della cedolare secca. A tal fine, ipotizzando l’adozione del metodo storico di determinazione degli acconti, dovrà assumersi, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando la disposizione agevolativa.
Esempio.
| Anno | Importo |
| 2020 | 50.000 € |
| 2021 | 70.000 € |
| 2022 | 90.000 € |
| 2023 | 100.000 € |
| Descrizione | Importo |
| Reddito 2023 | 100.000 € |
| Reddito più elevato del triennio | 90.000 € |
| Differenza | 10.000 € |
| Franchigia | 4.500 € (= 90.000 X 5%) |
| Differenza netta | 5.500 € |
| Imposta 15% | 825 € (= 5.500 X 15%) |